摘要
建設工程糾紛實務中，建設工程的結算條款是涉及發(fā)包人、承包人雙方核心利益的問題，而當建設工程由政府投資或由政府投資為主時，出于發(fā)包人對成本的把控要求以及行政審計機關對政府投資項目的審計監(jiān)督要求，往往在建設工程施工合同中約定須以行政審計機關審計結論作為工程價款結算的前提及依據(jù)。然而，有礙于工程建設過程中的各種不可控因素，工程竣工驗收后久拖不審或久審不決的情形頻發(fā)，工程結算審計條款的設置往往致使承包方在結算時徒增成本，發(fā)包人、承包人雙方之間爭議頻發(fā)。有鑒于此，筆者擬通過，研究相關政策法規(guī)、探究審判機關的裁判動向，以期尋求突圍的路徑。
01問題的提出：從筆者經(jīng)辦的真實案例出發(fā)
筆者于2020年承辦的一起建設工程施工合同糾紛案件，使筆者對于我國政府投資建設項目的工程款結算困境有了更深刻的認知。該案所涉工程于2012年年底開工，于2014年年底完工并交付使用，但直至2020年年初，施工單位都未能與發(fā)包方進行結算，更遑論獲得該工程的工程款。案涉工程久拖不決的主要的原因在于，案涉《施工合同》中約定：“最終按政府相關審計部門審定的工程造價基礎上總價下浮17%后作為本合同承包人的結算造價”。而在工程完工后的5年多時間內，審計部門均拒不出具工程造價審核報告，建設單位亦以案涉工程尚未完成審價為由，拒不支付工程款。如何協(xié)助施工單位解決其面臨的困境成為擺在筆者面前的一道難題。
02究根問底：工程結算審計的淵源及發(fā)展
（一）
以行政審計作為工程結算依據(jù)的制度由來
以建設工程領域的行政審計，不同于建設單位內部核算部門進行的“內部審計”，或是委托給社會第三方工程造價咨詢服務機構進行的“第三方審計”，而是一種由行政審計機關施行的行政監(jiān)督行為。依據(jù)《審計法》第22條以及《審計法實施條例》第20條規(guī)定,審計機關應審核政府投資建設項目的總預算、概算執(zhí)行情況、年度決算、單項工程結算、項目竣工決算，依法進行審計監(jiān)督。對于政府投資的建設工程而言，其概算投資數(shù)額早在工程立項前，已經(jīng)由地方財政部門對工程總體建設費用進行測算，在概算投資數(shù)額確定后，判斷該工程項目是否超概算的重要依據(jù)即為工程竣工后審計機關出具的審計結論。
審計機關對工程結算價進行審計本應是政府投資建設項目內部的管控制度問題，但《財政違法行為處罰處分條例》第9條第3款中將“違反超概算投資”列為國家機關及工作人員應處分的行為之一，故為了防范“超概算”的風險，不少政府投資建設項目的合同中，直接將以行政審計結論作為建設工程價款結算的依據(jù)納入其中。
（二）以行政審計作為工程結算依據(jù)的制度發(fā)展
1、2020年以前，從“應當”到“可以”看工程結算審計的弱化
2017年以前，不少地區(qū)的審計條例均提出“應當”以行政審計結論作為工程結算依據(jù)。2006年1月1日《安徽省審計監(jiān)督條例》第23條中就提出“審計機關對建設項目竣工決算出具的審計報告和作出的審計決定，作為建設項目竣工后財務結算和國有資產(chǎn)移交的依據(jù)。”2012年7月27日實施的《北京市審計條例》第23條及2012年9月26日實施的《上海市審計條例》第13條還明確指出建設單位或者代建單位“應當”在招標文件以及與施工單位簽訂的合同中明確以審計結果作為工程竣工結算的依據(jù)。前述審計條例施行后，致使施工企業(yè)在工程結算方面遭遇障礙，引發(fā)廣泛的不滿。為此，中國建筑業(yè)協(xié)會聯(lián)合多地行業(yè)協(xié)會，于2013年、2015年先后三次向全國人大常委會申請對規(guī)定“以審計結果作為工程竣工結算依據(jù)”的地方性法規(guī)進行立法審查，并建議予以撤銷【1】。
2017年2月22日，全國人大法工委歷經(jīng)調查研究，最終復函稱“以審計結果作為工程竣工結算依據(jù)”的地方性法規(guī)超越地方立法權限，應當進行清理糾正。人大法工委認為，地方性法規(guī)中直接以審計結果作為竣工結算依據(jù)和應當在招標文件中載明或者在合同中約定以審計結果作為竣工結算依據(jù)的規(guī)定，雖然可以在一定程度上加強對政府投資資金的保障，但在法律上卻存在兩大問題：一是擴大了審計決定的效力范圍，二是限制民事權利，超越了地方立法權限。因此，全國人大法工委要求有關地方人大常委會對地方性法規(guī)中的相關規(guī)定進清理及糾正。
根據(jù)該復函的要求及精神，各地先后對存在上述現(xiàn)象的地方性法規(guī)進行修改【2】，修改的方式大致分為兩類：大部分地區(qū)將工程結算審計條款由合同必備條款變更為合同中的可選條款，如北京、上海、河北、安徽等地，將審計條例中規(guī)定的“應當”在合同中約定以審計結果作為竣工結算的依據(jù)修改為“可以”在合同中約定該條款。小部分地區(qū)徑直刪除工程結算審計條款在地方審計條例中的規(guī)定，如云南、寧夏兩地。
2、2020年以后，“不得”約定工程結算審計或成為趨勢
2020年新冠疫情爆發(fā)后，為減輕建筑企業(yè)生存壓力、保障企業(yè)順利開工，住建部辦公廳于2020年2月26日發(fā)布《關于加強新冠肺炎疫情防控有序推動企業(yè)開復工工作的通知》（以下簡稱“《復工通知》”），該《復工通知》第2條第7項明確規(guī)定：“政府和國有投資工程不得以審計機關的審計結論作為工程結算依據(jù)。”面對新冠疫情下各地政府財政投資政策收緊的新形勢下，建筑施工企業(yè)獲取已完成建設項目的工程款的難度大大增加，前述規(guī)定體現(xiàn)了政府及住建部門均認識到工程結算審計條款無益于建筑行業(yè)的健康發(fā)展，直接對以審計結論作為工程價款結算依據(jù)的規(guī)定進行了否定性評價。前述規(guī)定的效力層級雖然并未上升至法律的高度，但一定程度上也代表了工程結算審計制度在新形勢下的導向。
（三）以行政審計作為工程結算依據(jù)的現(xiàn)狀
整體而言，從“應當”在合同中約定工程結算審計條款，到“可以”在合同中約定工程結算審計條款，體現(xiàn)了我國工程結算審計制度逐漸從濃厚的行政色彩走向平等的趨勢。各地審計條例的修改，也為建工企業(yè)在政府投資項目中的請款權利提供了底線性的保護。而人大法工委作為中央立法機關的窗口，積極響應業(yè)界訴求，對此予以糾正，在這一過程中充分體現(xiàn)了“業(yè)界-地方立法機關-中央立法機關”間的良性互動【3】。
不過仍應予以注意的是，雖然住建部辦公廳發(fā)布了《復工通知》，在工程結算審計條款的效力方面，較修改后的地方審計條例作出了更為激進的變化，直接禁止政府投資工程中以行政審計結論作為工程結算依據(jù)。但該《復工通知》僅系新冠肺炎疫情這一特殊背景下，為推動企業(yè)復工復產(chǎn)所作出的特殊規(guī)定，是否具有普適性仍有待商榷。不僅如此，鑒于該通知在效力層級上甚至都不屬于規(guī)范性文件，若承包、發(fā)包雙方就該工程結算審計條款的效力發(fā)生爭議并起訴至法院，人民法院也不能依據(jù)前述通知認定該條款無效或不適用。
為此，從實踐角度而言，政府投資項目的建設單位，將工程結算審計條款列入合同或者招標文件的現(xiàn)象仍極為常見，并且基于承包方在政府投資建設項目中的弱勢地位，承包方通常難以獲得工程價款結算方式的磋商權。這也導致承包方面臨的以行政審計作為工程結算依據(jù)的困境仍未得到真正的緩解。
03 實務困境：工程結算審計條款蘊藏的隱患
（一）困境一：建設單位拖延審計
對于一般的建設工程施工而言，實務中大部分合同均參照住建部公布的各版“示范合同”，對工程竣工驗收后，建設單位對工程造價進行結算審核的方式以及時限作出明確約定。
然而在合同約定工程結算審計條款的情況下，鑒于啟動審計程序需要發(fā)包方向審計機關上報材料且涉及政府機關各職能部門間的相互配合，審計的時效往往無法得到保證。因此，在合同約定工程結算審計條款的情況下，發(fā)包人為規(guī)避自身義務，通常不明確約定審計起算時點以及審計時限。因此，政府投資建設項目中的承包人向發(fā)包人追索工程款時，發(fā)包人大多以“審計機關尚未出具審計結論，支付工程款條件不符合合同約定”為由，拒絕支付工程欠款。實踐中，不乏竣工驗收多年后，政府機關仍未完成項目審計的情況。在此情形下，施工單位能否通過其他方式結算工程價款成為一大難題。
對此，國務院辦公廳、住建部都曾先后發(fā)文明令禁止行政機關拖延審計的行為，如2017年公布的《國務院辦公廳關于促進建筑業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的意見》第10條第10項規(guī)定：“審計機關應依法加強對以政府投資為主的公共工程建設項目的審計監(jiān)督，建設單位不得將未完成審計作為延期工程結算、拖欠工程款的理由。”又如2020年公布的《住房和城鄉(xiāng)建設部辦公廳關于加強新冠肺炎疫情防控有序推動企業(yè)開復工工作的通知》第7條規(guī)定：“政府和國有投資工程不得以審計機關的審計結論作為工程結算依據(jù)，建設單位不得以未完成決算審計為由，拒絕或拖延辦理工程結算和工程款支付。”但前述文件的效力層級僅系“規(guī)范性文件”，并未明確行政機關拖延審計后應承擔的法律責任，亦未給承包人提供以其他方式進行工程價款結算的路徑。有礙于實踐中政府投資項目結算的復雜性，以上規(guī)定在實務中更多地發(fā)揮倡導性的作用，較難幫助承包方切實獲取工程結算價款，“久拖不審”仍問題重重。
（二）困境二：審計結論不真實、不客觀
在發(fā)包人、承包人雙方明確約定工程結算審計條款的情形下，原則上應當以審計結論的金額作為工程結算價款。但因我國采用的是行政主導的審計，政府機關往往既是項目建設單位，同時又作為審計工作的監(jiān)督方，即由政府發(fā)包工程再由政府機關單位負責審計，自發(fā)自審的情況下，很難保證審計結論的中立性。有鑒于此，不少審計結論存在不真實、不客觀的情形。在審計結論不真實、不客觀的情況下，施工單位能否通過其他方式結算工程價款成為另一大難題。
04層層突圍：工程結算審計困境的解決路徑
（一）針對建設單位拖延審計的解決路徑
1、關于能否通過其他路徑確定工程結算價的問題
指導性意見
為了“久拖不審”的困境，各地高院紛紛出臺相應的指導性意見，對該問題進行解答。筆者經(jīng)梳理，主要有以下兩大解決思路：
其一，通過司法鑒定的方式確定工程結算價。
其二，以雙方確認的送審價格作為工程結算價。
裁判觀點
為了探究前述指導性意見在審判實務中實施的情況，筆者通過ALPHA數(shù)據(jù)庫，案由設定為“建設工程合同糾紛”，全文關鍵詞設定為“審計”，本院認為部分的關鍵詞擇一設定為“拖延審計”或“久拖不審”或“久審不決”，法院層級選擇“最高人民法院”或“高級人民法院”，檢索到案例46個。經(jīng)篩查，具有參考價值的有效案例有18個，該部分案例中，有16個案例認定存在拖延審計的情況，其處理路徑如下表：
如上圖所示，16個認定存在拖延審計的案例中，有12個案例最終系通過司法鑒定程序確認工程價款，另有4個案例依據(jù)發(fā)包人與承包人雙方在訴前或訴中，均予以認可的結算文件作為結算依據(jù)。
筆者觀點
筆者亦認可前述兩種解決思路。理由如下：
首先，從法理的角度而言，筆者認為，在發(fā)包人拖延審計的情況下，可以擴大解釋《民法典》第159條的規(guī)定【4】，認定其屬于“當事人為自己的利益不正當?shù)刈柚箺l件成就”，視為付款條件已成就。在付款條件已成就的情況下，人民法院僅需依據(jù)司法鑒定結論確定發(fā)包人應支付的工程價款或以雙方認可的結算文件作為結算依據(jù)即可，無需考慮雙方是否履行前置的行政審計程序。
其次，從節(jié)約司法資源的角度而言，如果發(fā)包人與承包人在報審結算前，已經(jīng)對送審價進行簽章確認的，則為了尊重當事人的意思表示及節(jié)約司法資源，不宜再通過鑒定的方式確定工程結算價。而如果發(fā)包人與承包人在報審結算前未對送審價進行簽章確認的，則可支持承包人通過鑒定的方式確定工程結算價。
再者，從公平正義的角度而言，盡管工程結算審計條款本身系基于雙方當事人的真實意思表示且不存在效力瑕疵，不過在審計部門明確表示無法進行審計或者未能在合理期限內出具審計結論的情況下，一味適用該條款將嚴重損害承包人的利益。
但需特別指出的是，無論是以司法鑒定的方式確定工程結算價抑或是以雙方確認的送審價格作為最終結算價格，均需符合特定前提條件。上述地方性司法文件體現(xiàn)的前提條件分為三類：其一在于審計部門明確表示無法進行審計工作，其二在于超過了合同約定的審計時間，其三在于審計機關無正當理由，在“合理期限”內無法出具審計報告。第一種、第二種情形并不常見，且爭議較小。實踐中最常見的爭議在于第三種情形，即如何界定“審計的合理時限”。進言之，究竟審計程序開始多久之后，法院才會認定審計機構存在“拖延審計”的情形成為理論與實務中爭議較大的問題。
（二）針對審計結論不真實的解決路徑
1、關于司法鑒定結論能否突破行政審計結論的問題
從法律規(guī)定角度而言，《審計法》第6條規(guī)定，審計機關辦理審計事項，本應遵守的原則之一即為“客觀公正，實事求是”。另依據(jù)最高人民法院公布的2015年《全國民事審判工作會議紀要》第49條的規(guī)定：“承包人提供證據(jù)證明審計機關的審計意見具有不真實、不客觀情形，人民法院可以準許當事人補充鑒定、重新質證或者補充質證等方法糾正審計意見存在的缺陷。上述方法不能解決的，應當準許當事人申請對工程造價進行鑒定。”即行政審計結論需以客觀真實性為前提，行政審計結論不真實的，承包人能夠啟動司法鑒定程序，以鑒定結論代替不真實的行政審計結論。
從司法實踐角度而言，最高人民法院的公報案例（2014）穗中法民五終字第235號亦認可前述觀點的合理性：“在審理政府投資項目的工程結算糾紛中，當事人明確約定以財政評審報告作為工程結算依據(jù)，應尊重當事人的意思自由。但人民法院對財政評審的合法性、合理性均有審查義務及權力，不能單純予以采納，若財政評審報告明顯不合理則不應作為認定工程款結算的依據(jù)。”
筆者認為，參照《最高人民法院關于審理建設工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋（一）》第30條之規(guī)定，在當事人訴訟前共同委托有關機構對建設工程造價出具咨詢意見的情況下，訴訟中一方當事人對該有關機構出具的結論仍然存在異議的權利，并且司法解釋也賦予了異議人在訴訟過程中申請鑒定的權利。舉重以明輕，在行政審計結論確有錯誤時，也應當保護承包方提出異議、申請鑒定的權利。但是，仍需注意的是，提出異議必須有其依據(jù)，承包人在證明行政審計結論確有不客觀、不真實的情況下方能提起司法鑒定程序。
2、關于如何證明審計結論不真實的問題
筆者認為，實踐之中，承包人可向人民法院提供以下三方面證據(jù)用以證明審計結論存在不真實、不客觀的情形：
第一，提供關于審計機構是否合法履行審計程序的證據(jù)；
第二，提供關于審計機構是否按照合同約定的計價標準審定結算造價的證據(jù)；
第三，提供第三方鑒定機構關于工程造價的鑒定意見。
一旦人民法院認為承包人提供的證據(jù)材料確能證明行政審計結論可能與事實相悖，人民法院即可依據(jù)《全國民事審判工作會議紀要》第49條之規(guī)定，準許承包人以補充鑒定、重新質證、補充質證、同意司法鑒定申請等方式對行政審計結論進行糾正。
05筆者觀點：工程結算審計困境的實務建議
（一）制度層面
筆者建議從制度層面上明令禁止工程結算審計的約定，主要理由有二：
其一，以行政審計結論作為工程價款的結算依據(jù)，實際上與承包人的意思自治內容相悖。人大法工委認為曾發(fā)函認為：“地方性法規(guī)以審計結果作為被審計單位與施工單位進行結算的依據(jù)，實質上是以審計決定改變建設工程合同，擴大了審計決定的法律效力范圍。地方性法規(guī)強制要求已審計結果作為合同雙方竣工結算依據(jù)，將適用于被審計單位的審計決定擴大適用于被審計單位的合同相對人，實質上限制了施工企業(yè)正當?shù)暮贤瑱嗬?rdquo;發(fā)包人與承包人締結建設工程合同，本質上是民事行為，合同雙方均應遵循意思自治原則，履行合同條款所確定的權利義務。民事主體參與民事行為的動機是盈利，工程結算是承包人承攬工程目的的核心，工程結算只有基于合同文件，在市場經(jīng)濟規(guī)則下進行，承包人的利益才能得到保證。有礙于工程結算審計條款的設置，承包人在交付竣工驗收合格的工程之后，往往無法在預期的時限內獲的工程結算價款，且基于審計機構的“審減”的要求，即便出具行政審計結論，亦不一定能夠匹配已完成的工程量，已經(jīng)嚴重侵害了承包人作為合同一方主體的意思自治。而政府內部審計需執(zhí)行政府關于經(jīng)濟管理的相關政策，這類政策的執(zhí)行結果對施工單位而言無法預先判定履行成本、違約成本及盈利情況，與市場經(jīng)濟的價值明顯相左，將極大挫傷施工單位參與政府投資項目的積極性。
其二，以行政審計結論作為工程價款結算依據(jù)，無法保證審計結論的中立性，審計機關監(jiān)督國家財政支出的職能亦無法發(fā)揮。由于我國的審計監(jiān)督單位同時也是行政單位，常見的現(xiàn)實是，與發(fā)包人有利害關系甚至是隸屬關系的主體成了監(jiān)督者，并且享受最終的“定價權”，導致最終審計結論的獨立性難以保證，而且其監(jiān)督職能、中立性均受弱化，既難以出具客觀真實的審計結論，亦無法達到監(jiān)督國家財政資金使用的目的，且明顯有悖于市場經(jīng)濟的運行規(guī)則。
（二）實務層面
從承包人的角度，筆者特針對工程結算審計的問題提供如下實務操作建議:
1、在《施工合同》簽訂時，著力爭取更為有利的合同條款。第一，嘗試尋找工程結算審計條款之外的工程價款結算方式。雖然政府投資建設項目中，承包人較常處于弱勢地位，但在2020年住建部辦公廳《復工通知》已經(jīng)出臺的背景下，承包人亦可主動向發(fā)包人出示《復工通知》的內容，嘗試與發(fā)包人溝通。第二，通過磋商行政審計流程的方式，減少結算時的風險。具體包括：①明確何時啟動審計及審計時限的問題；②明確超期審計的，承包人有權委托中立第三方機構進行工程造價鑒定等。
2、在審計前，承包人需爭取獲得發(fā)包人與承包人均簽章確認的送審結算價文件。鑒于審判實務中，在發(fā)包人拖延審計的情形下，不少法院均以發(fā)包人與承包人均簽章確認的送審結算價作為工程結算的依據(jù)，故承包人在工程審計前，需爭取獲得發(fā)包人與承包人均簽章確認的送審結算價文件，以規(guī)避鑒定可能存在的風險。
3、在訴訟程序啟動前，做好證據(jù)留存工作。承包人可以考慮對提交的工程結算材料、提交的日期、提交的對象進行郵寄公證。面臨拖延審計時，適時地通過電子郵件或郵寄書面函件的方式詢問發(fā)包方結算資料的簽收情況和審計進度，并催告發(fā)包方及時推進審計工作。
4、在發(fā)包人怠于審計的情況下，及時通過訴訟的方式解決糾紛。如未持有發(fā)包人與承包人均簽章確認的送審結算文件，則可及時申請司法鑒定，以確認工程造價。
注釋和參考文獻
【1】中國建筑業(yè)協(xié)會官網(wǎng)：關于廢止審計結果作為工程竣工結算依據(jù)的規(guī)定，http://www.zgjzy.org.cn/newsList/10/1.html。
【2】從全國范圍來看，應全國人大法工委號召修改地方審計條例的地方性法規(guī)包括《江西省審計條例》（原第49條）、《四川省政府投資建設項目審計條例》（原第26條）、《寧夏回族自治區(qū)審計監(jiān)督條例》（原第24條）、《云南省政府投資建設項目審計辦法》（原第17、18條）、《北京市審計條例》（原第23條）、《浙江省審計條例》（原第27條）、《上海市審計條例》（原第14條）、《河北省國家建設項目審計條例》（原第22條）、《海南省審計監(jiān)督條例》（原第31條）、《西藏自治區(qū)政府投資建設項目審計監(jiān)督辦法》（原第18條）與《安徽省審計監(jiān)督條例》（第23條）《江蘇省審計條例》（原第21條）。
【3】史琦、管輝寰：《天同訴訟圈：再議行政審計與工程價款結算——以“明確約定”情形下承包方的“異議”為視角｜巡回觀旨》 ，2020年3月13日。
【4】《民法典》第159條規(guī)定：附條件的民事法律行為，當事人為自己的利益不正當?shù)刈柚箺l件成就的，視為條件已經(jīng)成就；不正當?shù)卮俪蓷l件成就的，視為條件不成就。
【5】【 法工委函〔2017〕2號】《全國人大常委會法工委對地方性法規(guī)中以審計結果作為政府投資建設項目竣工結算依據(jù)有關規(guī)定的研究意見》。
